Finansman gider kısıtlaması, 4008 sayılı Kanun ile vergi mevzuatımıza giren ve 1995-2004 yılları arasında uygulandıktan sonra 6322 sayılı Kanun ile Gelir Vergisi Kanunu (GVK) ve Kurumlar Vergisi Kanunu (KVK) hükümlerine eklenen düzenlemelerle 01.01.2013 tarihinden itibaren yeniden yürürlüğe giren bir uygulamadır. Temel olarak, kullanılan yabancı kaynakların öz kaynakları aşması durumunda, söz konusu aşan kısma isabet eden finansman giderlerinin bir kısmının gider olarak kabul edilmemesi (kanunen kabul edilmeyen gider) esasına dayanır.
GVK ve KVK Açısından Finansman Gider Kısıtlaması
GVK Md. 41/9 – Gider Kabul Edilmeyen Ödemeler:
Kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere (yatırımın maliyetine eklenenler hariç), işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı gibi gider ve maliyet unsurları toplamının belirli bir yüzdesi (yüzde 10’u aşmamak üzere) gider olarak kabul edilmez. Bu oranı sektörlere göre farklılaştırmaya Bakanlar Kurulu, uygulamanın usul ve esaslarını belirlemeye ise Maliye Bakanlığı yetkilidir.
KVK Md. 11-1/i – Kabul Edilmeyen İndirimler:
Kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışındaki işletmelerde, kullanılan yabancı kaynakların öz kaynakları aşan kısmı için (yatırımın maliyetine eklenenler hariç), yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurlarının belirli bir bölümü (yüzde 10’u aşmamak üzere) kanunen kabul edilmeyen indirim olarak dikkate alınır. Sektörler itibarıyla farklı oranlar belirlemeye Bakanlar Kurulu; uygulamanın usul ve esaslarını tespit etmeye ise Maliye Bakanlığı yetkilidir.
Finansman Gider Kısıtlamasının Kapsamı
- Gelir Vergisi Mükellefleri: Ticari ve zirai kazanç sahipleri finansman gider kısıtlaması kapsamına girer.
- Kurumlar Vergisi Mükellefleri: Kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışındaki kurumlar da finansman gider kısıtlamasına tabidir. Ancak ilgili şirketlerin borç aldığı finans kuruluşu kapsam dışı olsa bile, borçlanma yapan kurum, finansman gider kısıtlaması uygulamasına dâhildir.
Öz kaynak kavramı; ödenmiş sermayeyi, sermaye yedeklerini, kâr yedeklerini, geçmiş yıl kârlarını ve dönem net kârını kapsar. Varsa geçmiş yıl zararları ve dönem net zararı öz kaynak hesaplamasında düşülmesi gereken kalemlerdir.
Yabancı kaynaklar ise genellikle krediler ve benzeri finansman enstrümanlarıdır. Örneğin, borçlanmaya ilişkin faiz, komisyon, ithalat kaynaklı kur farkları, firmalar arası cari hesaplara uygulanan faizler ve vade farkları bu kapsamda değerlendirilir.
Örtülü sermaye kullanımına ilişkin giderler (faiz, kur farkı vb.), zaten dönem kazancından indirim yasağı kapsamındadır. Dolayısıyla bunlar finansman gider kısıtlamasına ayrıca tabi olmamalıdır. Aynı durum Transfer Fiyatlandırması uygulamaları için de geçerlidir.
Finansman Gider Kısıtlamasının Uygulama Koşulları
- Süreklilik Şartı: Yabancı kaynakların öz sermayeyi “sürekli” olarak aşması gerekir. Kanun, hesap döneminde tek seferlik bir aşmayı değil, dönem boyunca devam eden bir aşımı esas alır.
- Uygulamanın Başlangıcı: 01.01.2013 tarihinden itibaren uygulamaya konulmuştur.
- Yatırım Maliyetleri Hariç: Kısıtlamaya tabi olacak finansman giderleri, yatırımların maliyetine eklenmeyen kısımlarla sınırlıdır. Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) 285. maddesi uyarınca, değerleme günü itibarıyla hesaplanan faizlerin yatırım maliyetine eklenmemesi halinde, bu faizler de finansman gider kısıtlaması kapsamında değerlendirilir.
Finansman Gider Kısıtlamasına İlişkin Örnek:
Öz kaynakları 200.000 TL olan bir işletmenin, 250.000 TL yabancı kaynak kullandığını ve bu yabancı kaynaklardan doğan toplam 30.000 TL finansman gideri bulunduğunu varsayalım.
- Öz kaynağı aşan kısım = 250.000 – 200.000 = 50.000 TL
- Bu 50.000 TL’lik aşan kısma ait finansman gideri = 30.000 x (50.000 / 250.000) = 6.000 TL
- Bakanlar Kurulunca oranının %10 olarak belirlendiğini kabul edersek, 6.000 TL’nin %10’u olan 600 TL, kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacaktır.
Finansman Gider Kısıtlaması Uygulamasındaki Bazı Eksiklikler:
- Finansman Geliri ve Mahsup: İşletmenin finansman giderinin yanı sıra finansman geliri varsa, bu gelirle gideri mahsup etmenin mümkün olup olmadığı henüz net değildir.
- Vade Farklarının Belirlenmesi: Vade farkları finansman gideri olarak kabul edilmektedir; ancak vade farkının ayrı gösterilmediği hallerde uygulamanın nasıl yapılacağı konusunda farklı görüşler bulunmaktadır.
- KDV İndirimi: Kısıtlanmış finansman giderlerine ilişkin yüklenilen KDV’nin indirilip indirilemeyeceği belirsizdir.
- Yıllara Sari İşlerde Uygulama Zamanı: Yıllara sari inşaat ve onarım işi yapan mükellefler, finansman gider kısıtlamasını her yıl mı yoksa işin tamamlandığı yıl mı uygulayacaktır? Mevzuatta bu konuda da belirgin bir açıklık yoktur.
